• Москва, Московская область
    +7 (499) 703-47-96
  • Санкт-Петербург, Ленинградская область
    +7 (812) 309-56-72
  • Федеральный номер
    8 (800) 777-08-62 доб. 141

Звонки бесплатны.
Работаем без выходных

Последние новости:
28.03.2018

Законопроектом "О внесении изменений в КоАП РФ в части усиления административной ответственности за совершение противоправных деяний на воздушном транспорте" предлагается усилить административную ответственность за такие деяния, как управление воздушным судном лицом, не имеющим права управления им, управление воздушным судном лицом, находящимся в состоянии опьянения, передача управления воздушным судном лицу, находящемуся в состоянии опьянения, невыполнение лицами, находящимися на борту воздушного судна, законных распоряжений командира воздушного судна и др.

21.03.2018

Целями законопроекта "О цифровых финансовых активах" является законодательное закрепление в российском правовом поле определений наиболее широко распространенных в настоящее время финансовых активов, создаваемых и/или выпускаемых с использованием цифровых финансовых технологий, к которым законопроект относит распределенный реестр цифровых транзакций, а также создание правовых условий для привлечения российскими юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями инвестиций путем выпуска токенов, являющихся одним из видов цифровых финансовых активов.

14.03.2018

Законопроектом предусматривается дополнение пункта 2 статьи 12.4 Федерального закона "Об исключительной экономической зоне Российской Федерации", которая устанавливает права и обязанности лиц, осуществляющих рыболовство в экономической зоне, положением об обязанности для таких лиц проходить контрольные пункты (точки) и соблюдать порядок их прохождения, установленные федеральным органом исполнительной власти в области обеспечения безопасности по согласованию с федеральным органом исполнительной власти в области рыболовства и федеральным органом исполнительной власти по обороне.

Все статьи > О выставлении "спецрежимниками" счетов-фактур и обязанностях в части НДС (Миленина Н.В.)

О выставлении "спецрежимниками" счетов-фактур и обязанностях в части НДС (Миленина Н.В.)

Дата размещения статьи: 19.02.2016

О выставлении "спецрежимниками" счетов-фактур и обязанностях в части НДС (Миленина Н.В.)

Зачастую на практике возникают ситуации, когда индивидуальные предприниматели - "спецрежимники" по просьбе своих контрагентов (или по каким-либо иным причинам) выставляют им счета-фактуры с выделением суммы НДС. Вместе с тем п. 3 ст. 169 НК РФ предусмотрено, что составлять счета-фактуры обязаны плательщики налога, реализующие товары (работы, услуги) на территории Российской Федерации. Коммерсанты же, применяющие в своей деятельности тот или иной спецрежим, освобождаются от обязанности по уплате НДС (п. 3 ст. 346.1, п. 3 ст. 346.11, п. 4 ст. 346.26, п. 11 ст. 346.43 НК РФ) и, соответственно, по выставлению счетов-фактур.
Каковы налоговые последствия для бизнесмена-"спецрежимника" в случае выставления им счетов-фактур покупателю-контрагенту?

О возникновении обязанности уплатить НДС

На основании п. 5 ст. 173 НК РФ в случае выставления лицами, не являющимися плательщиками НДС, покупателю товаров (работ, услуг) счета-фактуры с выделением суммы данного налога он должен быть исчислен и уплачен в бюджет РФ (см. Письма Минфина России от 21.08.2015 N 03-11-11/48495, от 29.04.2010 N 03-07-14/30).
Для применения правила, установленного пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ, имеет значение факт передачи продавцом покупателю товаров (работ, услуг) счета-фактуры с НДС. Аналогичного мнения придерживаются и арбитры: у субъекта экономической деятельности, находящегося на том или ином спецрежиме, в случае выставления им покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога в силу прямого указания закона возникает обязанность по уплате данного налога в бюджет (Постановления ФАС ВВО от 10.04.2012 по делу N А31-2664/2011, ФАС УО от 13.09.2013 N Ф09-8577/13 по делу N А07-19919/2012, ФАС СЗО от 11.10.2012 по делу N А56-65603/2011, ФАС ВСО от 20.07.2011 по делу N А33-9041/2010).

К сведению. КС РФ в Определении от 21.12.2011 N 1856-О-О указал, что положения п. 5 ст. 173 НК РФ предусматривают возможность выбора "спецрежимником" наиболее оптимального способа организации экономической деятельности и налогового планирования, что позволяет ему таким образом:
- сформировать цену товаров (работ, услуг) без учета НДС и, соответственно, без выделения этих сумм в выставляемых покупателю счетах-фактурах, повышая тем самым ценовую конкурентоспособность соответствующих товаров (работ, услуг);
- выставить контрагенту по конкретным операциям по реализации товаров (работ, услуг) счета-фактуры с выделением суммы налога, притом что НДС подлежит уплате в бюджет.
Во втором случае возникает обязанность по уплате налога, хотя изначально лицо не признавалось его плательщиком.
По мнению КС РФ, подобное законодательное регулирование направлено на согласование интересов государства и налогоплательщиков, покупателей и поставщиков товаров (работ, услуг). Оно определяет такую меру свободы выбора субъектов в процессе исполнения ими конституционной обязанности по уплате налогов, при которой они вправе самостоятельно осуществлять налоговое планирование.

Пункт 5 ст. 173 НК РФ устанавливает, что в случае выставления покупателям счетов-фактур с выделением налога сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет лицами, не являющимися его плательщиками, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном контрагенту.
С учетом нормы ст. 173 НК РФ сумма НДС к уплате в бюджет должна быть равна сумме налога, отраженной в соответствующих счетах-фактурах (см. Постановление ФАС ЗСО от 14.09.2011 по делу N А27-15172/2010).

О том, когда следует уплатить налог

В силу п. 4 ст. 174 НК РФ уплата НДС производится по итогам каждого налогового периода исходя из соответствующей реализации товаров (работ, услуг) за истекший налоговый период не позднее 25-го числа месяца, следующего за названным периодом.

Примечание. Налоговым периодом по НДС признается квартал (ст. 163 НК РФ).

Предприниматель обязан уплатить в бюджет всю сумму НДС, указанную в счете-фактуре, независимо от факта поступления оплаты от покупателя. К такому выводу пришли контролирующие органы (Письмо УФНС России по г. Москве от 03.02.2009 N 16-15/008584.1), указав, что п. 5 ст. 173 НК РФ не наделяет лиц, не являющихся плательщиками НДС, правом самостоятельного определения момента возникновения обязанности перечислить налог в бюджет. Иными словами, факт перечисления налога контролеры связывают именно с моментом выставления счета-фактуры, а не с моментом получения денежных средств от покупателей, в адрес которых они выставляются.
Такое мнение высказали и некоторые суды. Так, в Постановлении ФАС СКО от 09.03.2010 N А63-13200/2006-С4 <1> арбитры пришли к выводу, что обязанность по перечислению НДС в бюджет в сроки, установленные ст. 174 НК РФ, возникает у лица лишь в силу самого факта предъявления НДС к уплате покупателям путем выделения его в счете-фактуре.
--------------------------------
<1> Определением ВАС РФ от 27.04.2010 N ВАС-4888/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора.

Вместе с тем отдельные судебные органы придерживаются противоположной точки зрения: поскольку субъект правоотношений плательщиком НДС не является, оснований для применения положений ст. ст. 153 "Налоговая база", 167 "Момент определения налоговой базы", 173 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет" НК РФ не имеется. Обязанности же, предусмотренные п. 5 ст. 173 и п. 4 ст. 174 НК РФ, не изменяют статуса лиц, не являющихся плательщиками НДС. Соответственно, корректировка налоговым органом сумм НДС и их перераспределение применительно к датам выставления счетов-фактур неправомерны. "Спецрежимник" вправе перечислять в бюджет суммы НДС по мере поступления денежных средств от покупателей (Постановления ФАС ЗСО от 09.11.2012 по делу N А27-8123/2012, от 06.11.2012 по делу N А27-3594/2012).

Об ответственности за неуплату НДС в бюджет

Если обязанность предпринимателя по перечислению НДС в бюджет будет проигнорирована, то контролеры по данному факту могут привлечь его к ответственности по ст. 122 НК РФ и начислить пени.
Однако в этой связи коммерсанту необходимо учитывать следующее. Согласно ст. 75 НК РФ пеней является денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Из содержания названной нормы следует, что такая мера обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов (сборов), как пени, применяется к налогоплательщикам (плательщикам сборов) и налоговым агентам и не подлежит применению к лицам, не признаваемым плательщиками НДС ("спецрежимникам"), в случае нарушения ими требований, установленных п. 5 ст. 173 НК РФ (Постановления ФАС УО от 18.08.2011 N Ф09-4612/11 по делу N А34-5414/2010, от 14.12.2011 N Ф09-8259/11 по делу N А34-1747/2011).
Аналогичные выводы сделаны в отношении взыскания штрафных санкций по ст. 122 НК РФ (Постановление ФАС ПО от 14.03.2011 N А72-4554/2010). Напомним, в силу п. 1 названной нормы неуплата (неполная уплата) сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога (сбора). Как видно, в ст. 122 НК РФ не указано, что субъектом правонарушения является именно налогоплательщик.
Вместе с тем ФАС ВСО в Постановлении от 27.10.2009 по делу N А78-1910/2009 отметил, что выставление счета-фактуры с выделением налога неплательщиком НДС влечет лишь возникновение у него обязанности по перечислению в бюджет полученной от покупателей суммы налога в значении, придаваемом гл. 21 НК РФ. При этом плательщиком НДС он не признается. В то же время неуплата (неполная уплата) налога - это вид налогового правонарушения. Согласно ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением считается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, за которое Налоговым кодексом установлена ответственность.
Статья 122 НК РФ предусматривает ответственность за неуплату (неполную уплату) сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия). Таким образом, к налоговой ответственности по указанной статье может быть привлечено только лицо, которое в силу норм Налогового кодекса обязано уплачивать налог, то есть налогоплательщик. В связи с этим у контролеров отсутствуют основания для привлечения "спецрежимника" к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ.
Одновременно с этим коммерсантам следует принять во внимание и противоположную точку зрения судебных органов. Арбитры подчеркивают, что применение ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, не ограничено по кругу лиц. Указания на то, что ее положения распространяются только на налогоплательщиков, нормы названной статьи не содержат. Субъектами правонарушения в соответствии с упомянутой статьей являются лица, на которых возложена обязанность уплачивать в установленный срок налоги. К ним относятся и лица, не являющиеся налогоплательщиками, при выставлении ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога. При этом ответственность наступает в случае неуплаты (неполной уплаты) налога в предусмотренный срок (Постановления ФАС СЗО от 26.09.2006 по делу N А13-7765/2005-19, ФАС ПО от 13.09.2007 по делу N А65-50/2007-СА2-41).

Об обязанности представить налоговую декларацию

В срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, предприниматель-"спецрежимник", выставивший покупателю счет-фактуру с выделенной суммой НДС, обязан представить в инспекцию по месту своего жительства соответствующую декларацию в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота с включением в нее сведений, указанных в выставленном счете-фактуре (п. п. 5, 5.1 ст. 174 НК РФ). При этом в декларации нужно заполнить:
- титульный лист;
- разд. 1 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет (возмещению из бюджета), по данным налогоплательщика";
- разд. 12 "Сведения из счетов-фактур, выставленных лицами, указанными в п. 5 ст. 173 НК РФ" (п. п. 3, 51 Порядка заполнения декларации <2>).
--------------------------------
<2> Форма декларации по НДС, Порядок ее заполнения, а также Формат представления в электронном виде утверждены Приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@.

В силу абз. 4 п. 5 ст. 174 НК РФ при представлении на бумажном носителе декларации по НДС она не считается представленной.
В соответствии со ст. 119 НК РФ непредставление в закрепленный срок декларации влечет взыскание с предпринимателя штрафа в размере 5% неуплаченной суммы НДС, подлежащей уплате на ее основании, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 1000 руб. <3>.
--------------------------------
<3> Редакция данной статьи, действующая с 01.01.2014, позволяет применить налоговые санкции как к плательщикам, так и к неплательщикам НДС.

Об учете в доходах суммы НДС

Индивидуальным предпринимателям на УСНО, а также коммерсантам, применяющим спецрежим в виде уплаты ЕСХН, следует учитывать, что полученный от покупателя НДС они имеют право не включать в базу по единому налогу.
С 01.01.2016 Федеральный закон от 06.04.2015 N 84-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" скорректировал правила учета доходов и расходов указанных налогоплательщиков, выставляющих покупателям счета-фактуры с НДС. Так, внесены поправки в п. 1 ст. 346.5 и п. 1 ст. 346.15 НК РФ, положения которых определяют порядок формирования доходов, учитываемых в налогооблагаемой базе. С названной даты поименованные "спецрежимники" вправе не отражать сумму НДС по выставленному покупателю счету-фактуре в составе доходов, руководствуясь положениями п. 1 ст. 248 НК РФ (пп. "а" п. 1, п. 3 ст. 1 Закона N 84-ФЗ). Напомним, что до внесения изменения редакции обозначенных норм предписывали при определении объекта налогообложения учитывать доходы от реализации (ст. 249 НК РФ) и внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ).
Кроме того, с этого года пп. 23 п. 2 ст. 346.5 и пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ закреплено право налогоплательщиков на уменьшение облагаемой базы на суммы НДС, уплаченные на основании п. 5 ст. 173 НК РФ (пп. "б" п. 1, п. 4 ст. 1 Закона N 84-ФЗ).
Как можно заметить, вышеперечисленные поправки позволяют избежать двойного налогообложения одних и тех же сумм налога, поскольку предъявленный покупателю НДС перечисляется в бюджет. Кроме того, законодательные нововведения разрешили налоговые споры, которые велись долгое время по вопросу включения НДС в доходы коммерсанта, применяющего "упрощенку" или систему налогообложения в виде уплаты ЕСХН.

К сведению. Напомним, до 01.01.2016 при определении базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО и спецрежима в виде ЕСХН, налогоплательщики, выставляющие покупателям счета-фактуры с выделением суммы НДС, должны были, по мнению контролирующих органов, доходы от реализации учитывать с полученным от покупателей НДС. Положениями Налогового кодекса уменьшение доходов на суммы налога предусмотрено не было (см., к примеру, Письма УФНС России по г. Москве от 02.11.2010 N 16-15/115179@, Минфина России от 21.09.2012 N 03-11-11/280, от 14.04.2008 N 03-11-02/46).
Тем не менее судебные органы зачастую поддерживали "спецрежимников". Свою позицию они мотивировали следующим образом: в доходы (в частности, при "упрощенке") включаются доходы от предпринимательской деятельности. НДС, предъявленный покупателям, таким доходом считать нельзя.
Соответственно, налоговая инспекция не вправе требовать включить в состав доходов перечисленную в бюджет сумму НДС, полученную от покупателей (см. Постановление ФАС ПО от 14.03.2011 N А72-4554/2010 (Определением ВАС РФ от 15.07.2011 N ВАС-8768/11 в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора отказано).

О праве на налоговый вычет

Как уже было выяснено, нормы пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ обязывают индивидуальных предпринимателей - "спецрежимников" в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы НДС перечислить соответствующую сумму налога в бюджет. Означает ли данный факт, что выставивший счет-фактуру субъект приобретает право как налогоплательщик на применение вычета НДС, предъявленного ему поставщиками товаров (работ, услуг)?
Подобным вопросом на практике коммерсанты задаются достаточно часто. Споры по нему с налоговиками дошли до высшей судебной инстанции. Пленум ВАС, рассматривая данную ситуацию, заявил, что на хозяйствующего субъекта в таком случае возлагается лишь обязанность перечислить в бюджет налог, размер которого в силу прямого указания п. 5 ст. 173 НК РФ определяется исходя из суммы, отраженной в соответствующем счете-фактуре, выставленном покупателю. Возможность уменьшения этой суммы на налоговые вычеты упомянутой нормой либо иными положениями гл. 21 НК РФ не предусмотрена (п. 5 Постановления от 30.05.2014 N 33).
На основании изложенного индивидуальные предприниматели - "спецрежимники" не являются плательщиками НДС, поэтому не имеют права на вычет налога, уплаченного поставщикам товаров (работ, услуг). Полученные от покупателей суммы этого налога (в случае выставления счетов-фактур с выделением суммы НДС) они обязаны уплачивать (перечислять) в бюджет в полном объеме не как плательщики НДС, а в силу специального указания на то в п. 5 ст. 173 НК РФ <4>.
--------------------------------
<4> См. также Постановление ФАС ПО от 30.01.2013 по делу N А12-13500/2011 (Определением ВАС РФ от 28.05.2013 N ВАС-6040/13 отказано в передаче дела в Президиум ВАС).

Возможность заявить к вычету суммы НДС, уплаченного по авансовым платежам, полученным в период применения УСНО, нормами гл. 21 НК РФ также не предусмотрена (Письмо Минфина России от 21.05.2012 N 03-07-07/53).

* * *

В случае выставления покупателю счета-фактуры с выделением суммы НДС у индивидуального предпринимателя, применяющего тот или иной спецрежим, в силу прямого указания закона (п. 5 ст. 173 НК РФ) возникает обязанность по уплате налога в бюджет. Однако сей факт не переводит коммерсанта в категорию плательщиков НДС и не дает ему право претендовать на вычеты НДС, уплаченного поставщикам товаров (работ, услуг).

Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:
↑