Последние новости:
25.01.2017

Проект федерального закона "О внесении изменений в статью 23 Федерального закона "О политических партиях" разработан с целью большего вовлечения в политическую жизнь молодых людей, а также формирования у молодежи активной политической позиции.

13.01.2017

Законопроект "О внесении изменений в Федеральный закон "О государственной поддержке кинематографии Российской Федерации" и статью 14 Федерального закона "О рекламе" предусматривает согласие правообладателя кинофильма для показа рекламы во время его демонстрации по телеканалу. Также предлагается установить, что длительность рекламы во время демонстрации кинофильма не может превышать двух минут при обязательном условии предварительного информирования о последующей трансляции рекламы. 

30.12.2016

Законопроект "О внесении изменений в Федеральный закон "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и об ограничении потребления (распития) алкогольной продукции" и отдельные законодательные акты Российской Федерации" направлен на совершенствование государственного регулирования производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции.

Все статьи > Налоги и сборы (Леонова О.)

Налоги и сборы (Леонова О.)

Дата размещения статьи: 09.01.2017

Налоги и сборы (Леонова О.)

Обзор судебной практики Президиума Верховного Суда Российской Федерации от 19.10.2016 N 3 (2016) содержит ряд выводов в сфере практики применения законодательства о налогах и сборах, обязательных страховых взносах во внебюджетные фонды, которые необходимо рассмотреть. В частности, были проанализированы дела, связанные с уменьшением НДС к уплате при предоставлении скидки покупателям, а также дела, связанные с возможностью налоговых органов начислять проценты только по результатам камеральной налоговой проверки. 

В п. 26 Обзора закреплено, что предоставление поставщиком скидки покупателю за достижение определенного объема закупок влечет необходимость уменьшения НДС, подлежащего уплате в бюджет, для поставщика и пропорционального уменьшения (восстановления) ранее заявленных налоговых вычетов для покупателя.

С данной позицией можно согласиться, она достаточно разумна и обоснованна.

Данная позиция ВС РФ была сформулирована в Определении ВС РФ от 22.06.2016 N 308-КГ15-19017 по делу N А32-9413/2014.

Основной предмет спора заключается в том, влияет ли предоставление скидки на определение базы по НДС. Объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Реализацией товаров, работ, услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами, услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе (п. 1 ст. 39 НК РФ).

В соответствии с п. 2 ст. 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах.

Общая сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода с учетом изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде (п. 4 ст. 166 НК РФ).

Именно поэтому при определении налогооблагаемой базы сумма выручки подлежит определению с учетом скидок, а в случае необходимости - корректировке за тот налоговый период, в котором отражена реализация товаров (работ, услуг). Данный вывод соответствует правовым подходам ВАС РФ, изложенным в Постановлениях Президиума от 22.12.2009 N 11175/09 (дело "Дирол Кэдбери") и от 07.02.2012 N 11637/11 (дело "Леруа Мерлен Восток").

В деле "Дирол Кэдбери" суды первой и второй инстанций исходили из того, что ретроспективные скидки (бонусные скидки), предоставляемые дистрибьюторам, являются скидками, не изменяющими цену товара, поскольку такие скидки определялись обществом в процентном отношении от общей стоимости всех проданных товаров за предыдущий период, а в договорах поставки не указаны первоначальная цена товара и цена, сформированная с учетом предоставленных покупателю скидок. Однако Президиум ВАС РФ не согласился с таким подходом. Президиум отметил, что независимо от того, как стороны дистрибьюторского соглашения определили систему поощрения: путем предоставления скидки, определяющей размер возможного уменьшения базисной цены товара, указанной в договоре, либо предоставления бонуса - дополнительного вознаграждения, премии, предоставляемой продавцом покупателю за выполнение условий сделки, а также независимо от порядка предоставления скидок и бонусов (перечисления на расчетный счет, зачета в качестве аванса или уменьшения задолженности) при определении налогооблагаемой базы сумма выручки подлежит определению с учетом скидок, а в случае необходимости - корректировке за тот налоговый период, в котором отражена реализация товаров.

В деле "Леруа Мерлен Восток" было установлено, что, так как премии непосредственно связаны с поставками товаров, следует признать, что они являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров, оказывающих влияние на налоговую базу по НДС.

В результате выплаты поставщиками премий по итогам отгрузок товаров за период, определяемый в договорах поставки и ежегодных соглашениях, происходит уменьшение стоимости товаров, что влечет корректировку поставщиками налоговой базы по НДС по операциям реализации товаров. Выплачиваемые поставщиками обществу на основании договоров поставки премии уменьшают стоимость поставленных товаров, что влечет необходимость изменения налоговой базы по НДС у поставщиков и сумм налоговых вычетов по НДС у покупателя.

Также необходимо отметить, что в соответствии с п. 2.1 ст. 154 НК РФ выплата (предоставление) продавцом товаров их покупателю премии (поощрительной выплаты) за выполнение покупателем определенных условий договора поставки товаров, включая приобретение определенного объема товаров, не уменьшает для целей исчисления налоговой базы продавцом товаров (и применяемых налоговых вычетов их покупателем) стоимость отгруженных товаров, за исключением случаев, когда уменьшение стоимости отгруженных товаров на сумму выплачиваемой (предоставляемой) премии (поощрительной выплаты) предусмотрено указанным договором.

В деле N А32-9413/2014 было заключено дополнительное соглашение о предоставлении скидки путем изменения цены ранее поставленных товаров при закупке товаров на сумму, превышающую определенный размер. Соответственно, в данном деле мог быть применен п. 2.1 ст. 154. Однако в Определении ссылки на данную статью нет.

Можно предположить, что основное значение данного Определения заключается в том, что даже если договором прямо не предусмотрено предоставление скидки, тем не менее предоставление скидки влечет изменение базы по НДС, поскольку уменьшается стоимость реализации товаров.

Таким образом, несмотря на то, что в п. 2.1 ст. 154 прямо говорится о том, что выплата поощрительной премии (предоставление скидки) не уменьшает базу по НДС за исключением случаев, когда уменьшение стоимости товаров предусмотрено договором, даже в отсутствие такого положения в договоре ВС РФ приходит к выводу, что в результате предоставления поставщиками покупателям скидок по итогам отгрузок товаров происходит уменьшение стоимости товаров, что влечет корректировку поставщиками налоговой базы по НДС по операциям реализации товаров. В этом случае размер налоговых вычетов по НДС, ранее заявленных покупателем, подлежит пропорциональному уменьшению.

Также в Обзоре и в Определении ВС РФ был рассмотрен важный вопрос соотношения норм налогового права с нормами Федерального закона "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации".

Суды, руководствуясь положениями п. 6 ст. 9 данного Закона, исходили из того, что решение налогового органа соответствует положениям действующего налогового законодательства и не нарушает права и законные интересы заявителя, поскольку вне зависимости от условий договора в случае перечисления продавцом продовольственных товаров их покупателю премии (вознаграждения) за достижение определенного объема закупок данных товаров указанные премии (вознаграждения) не изменяют стоимость ранее поставленных продовольственных товаров. Суды исходили из того, что, поскольку вознаграждение, включаемое в цену договора, не влияет на цену поставляемых товаров при перечислении вознаграждения, налоговая база по НДС у поставщика не уменьшается, а налоговый вычет покупателем не корректируется.

На момент совершения рассматриваемых операций п. 6. ст. 9 данного Закона был следующего содержания: включение в цену договора поставки продовольственных товаров иных видов вознаграждения за исполнение хозяйствующим субъектом, осуществляющим торговую деятельность, условий этого договора и (или) его изменение не допускаются.

На данный момент в Закон были внесены изменения, и в соответствии с п. 6 ст. 9 выплата хозяйствующими субъектами, осуществляющими поставки продовольственных товаров, хозяйствующим субъектам, осуществляющим торговую деятельность посредством организации торговой сети, иных видов вознаграждения, не предусмотренных Законом, либо исполнение (реализация) такого договора в соответствующей части не допускаются. Текущая редакция этого Закона не имеет никакого отношения к предоставлению скидки продавцом покупателю.

Из текста Определения не совсем ясно, как п. 6 ст. 9 Закона связан с предоставлением скидки покупателю, тем не менее отмечается, что неправильное толкование норм Закона привело к нарушению основных начал законодательства о налогах и сборах и принципа телеологического толкования правовых норм.

Законодательство РФ о налогах и сборах состоит из НК РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах (п. 1 ст. 1 НК РФ).

Закон о регулировании торговой деятельности принят не в соответствии с НК РФ, значит, он имеет иные цели правового регулирования, он может применяться к налоговым отношениям, только если его применение соответствует нормам налогового закона и не нарушает основные начала законодательства о налогах и сборах.

В случае предоставления скидки покупателю применение судами норм Закона о торговой деятельности привело к нарушению таких основных начал законодательства о налогах и сборах, как экономическая обоснованность налога и принцип обязательного наличия всех элементов налогообложения (ст. 3 НК РФ). Дело в том, что в результате предоставления скидки в отношении соответствующей суммы объект налогообложения отсутствовал, следовательно, налогооблагаемая база по НДС уменьшилась.

В п. 27 Обзора закреплено, что налоговый орган вправе начислить проценты, установленные п. 17 ст. 176.1 НК РФ, только по результатам камеральной налоговой проверки и при установлении факта излишнего возмещения налогоплательщику сумм НДС.

Таким образом, механизм начисления процентов (п. 17 ст. 176.1 НК РФ) не устанавливает основания начисления процентов, минуя процедуру камеральной налоговой проверки. Данный подход соответствует налоговому законодательству и позволяет защищать права налогоплательщиков. Эта позиция создает правовую определенность для налогоплательщика.

Она была сформулирована в Определении N 303-КГ16-657 по делу N А37-424/2015.

Наряду с общим порядком возмещения НДС, установленным ст. 176 НК РФ и предусматривающим возможность вынесения налоговым органом решения о возмещении налога только по результатам проведения камеральной налоговой проверки представленной налогоплательщиком налоговой декларации, действующее налоговое законодательство установило специальный порядок возмещения НДС в заявительном порядке.

Заявительный порядок возмещения налога согласно п. 1 ст. 176.1 НК РФ представляет собой осуществление зачета (возврата) суммы налога, заявленной к возмещению в налоговой декларации, до завершения проводимой в соответствии со ст. 88 НК РФ на основе этой налоговой декларации камеральной налоговой проверки.

Существует два основания для отмены решения налогового органа о возмещении налога в заявительном порядке: по результатам камеральной налоговой проверки (п. 15 ст. 176.1 НК РФ) и в случае подачи уточненной налоговой декларации (п. 24 ст. 176.1 НК РФ).

Налогоплательщики, имеющие право на применение заявительного порядка возмещения налога, реализуют данное право путем подачи в налоговый орган заявления о применении заявительного порядка возмещения налога (п. 7 ст. 176.1 НК РФ). В указанном заявлении налогоплательщик принимает на себя обязательство вернуть в бюджет излишне полученные в заявительном порядке суммы, а также уплатить начисленные на указанные суммы проценты в порядке, установленном п. 17 ст. 176.1 НК РФ, в случае если решение о возмещении суммы налога будет отменено полностью или частично.

Если сумма налога, возмещенная налогоплательщику, превышает сумму налога, подлежащую возмещению по результатам камеральной налоговой проверки, налоговый орган принимает решение об отмене решения о возмещении суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке, а также решения о возврате (полностью или частично) суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке и (или) решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке в части суммы налога, не подлежащей возмещению по результатам камеральной налоговой проверки (п. 15 ст. 176.1 НК РФ).

Также налогоплательщику направляется требование о возврате в бюджет излишне полученных им (зачтенных ему) в заявительном порядке сумм (включая проценты) в размере, пропорциональном доле излишне возмещенной суммы налога в общей сумме налога, возмещенной в заявительном порядке. На подлежащие возврату налогоплательщиком суммы начисляются проценты исходя из процентной ставки, равной двукратной ставке рефинансирования Банка России, действовавшей в период пользования бюджетными средствами.

Когда указанная налогоплательщиком в уточненной налоговой декларации сумма НДС, подлежащего возмещению, изменилась в большую сторону по сравнению с суммой, содержащейся в первоначально поданной налоговой декларации, п. п. 15 и 17 ст. 176.1 НК РФ, предусматривающие возможность начисления процентов на сумму необоснованно возмещенного НДС, не должны подлежать применению.

Была учтена правовая позиция КС РФ, в том числе выраженная в Постановлении от 22.06.2009 N 10-П, согласно которой в целях обеспечения реализации обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы (ст. 57 Конституции РФ) принимаемые законы о налогах должны быть конкретными и понятными; акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить, причем все неустранимые сомнения, противоречия и неясности таких актов толкуются в пользу плательщика налога или сбора.

Таким образом, подача уточненной налоговой декларации, не уменьшающей суммы заявленного к возмещению в заявительном порядке налога, не влечет применения последствий, установленных п. п. 15 и 17 ст. 176.1 НК РФ (начисления процентов на сумму налога, предъявленного к возмещению в заявительном порядке), поскольку такие проценты по своей правовой природе являются компенсацией потерь, которые несет бюджет в связи с излишним возмещением налога. Данный вывод соответствует складывающейся судебной практике (Определение ВАС РФ от 05.06.2012 N ВАС-6971/12).

Итак, в ситуации, когда действия налогоплательщика по применению заявительного порядка возмещения налога не носят противоправного характера, не приводят к потерям бюджета, это должно исключать возможность применения к юридическому лицу повышенной меры ответственности в виде взыскания процентов в размере двойной ставки рефинансирования Банка России и выставления требований об их уплате.

Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:
↑