• Москва, Московская область
    +7 (499) 703-47-96
  • Санкт-Петербург, Ленинградская область
    +7 (812) 309-56-72
  • Федеральный номер
    8 (800) 777-08-62 доб. 141

Звонки бесплатны.
Работаем без выходных

Последние новости:
28.03.2018

Законопроектом "О внесении изменений в КоАП РФ в части усиления административной ответственности за совершение противоправных деяний на воздушном транспорте" предлагается усилить административную ответственность за такие деяния, как управление воздушным судном лицом, не имеющим права управления им, управление воздушным судном лицом, находящимся в состоянии опьянения, передача управления воздушным судном лицу, находящемуся в состоянии опьянения, невыполнение лицами, находящимися на борту воздушного судна, законных распоряжений командира воздушного судна и др.

21.03.2018

Целями законопроекта "О цифровых финансовых активах" является законодательное закрепление в российском правовом поле определений наиболее широко распространенных в настоящее время финансовых активов, создаваемых и/или выпускаемых с использованием цифровых финансовых технологий, к которым законопроект относит распределенный реестр цифровых транзакций, а также создание правовых условий для привлечения российскими юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями инвестиций путем выпуска токенов, являющихся одним из видов цифровых финансовых активов.

14.03.2018

Законопроектом предусматривается дополнение пункта 2 статьи 12.4 Федерального закона "Об исключительной экономической зоне Российской Федерации", которая устанавливает права и обязанности лиц, осуществляющих рыболовство в экономической зоне, положением об обязанности для таких лиц проходить контрольные пункты (точки) и соблюдать порядок их прохождения, установленные федеральным органом исполнительной власти в области обеспечения безопасности по согласованию с федеральным органом исполнительной власти в области рыболовства и федеральным органом исполнительной власти по обороне.

Все статьи > Когда к НДС и спецрежимники бывают причастны... (Кравченко С.А.)

Когда к НДС и спецрежимники бывают причастны... (Кравченко С.А.)

Дата размещения статьи: 16.05.2015

Когда к НДС и спецрежимники бывают причастны... (Кравченко С.А.)

Казалось бы, одним из преимуществ специальных налоговых режимов является непризнание плательщиками НДС "упрощенцев", "вмененщиков", "сельхозпроизводителей" и предпринимателей, применяющих ПСНО. Между тем на практике возникают различные вопросы с администрированием данного налога именно у перечисленных спецрежимников.

О несоставлении счетов-фактур

Право плательщика НДС на несоставление счетов-фактур в гл. 21 НК РФ закреплено относительно недавно, и предоставлено оно как раз тем организациям и компаниям, чьи контрагенты не претендуют на налоговый вычет, а потому счет-фактура им и не нужен. Начиная с 1 октября 2014 г. по письменному согласию сторон сделки налогоплательщики могут не составлять счета-фактуры при реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) лицам, не являющимся плательщиками НДС либо освобожденным от исполнения обязанностей налогоплательщика (пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ в редакции Федерального закона от 21.07.2014 N 238-ФЗ).
Однако упомянутый Закон не изменил порядок учета в расходах сумм НДС при определении объекта налогообложения хозяйствующими субъектами, применяющими УСНО. "Упрощенцы", выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, суммы НДС по оплаченным товарам (работам, услугам), приобретенным ими, имеют право включать в состав своих расходов для целей уменьшения величины облагаемого дохода. При этом в книге учета доходов и расходов каждый вид "упрощенных" расходов следует указывать отдельной строкой (п. 2.5 Порядка ведения книги учета доходов и расходов <1>, пп. 8 и 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
--------------------------------
<1> Утвержден Приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н.

Откуда взять сумму налога, если при наличии письменного согласия сторон счет-фактура продавцом покупателю не выставляется? В Письме Минфина России от 08.09.2014 N 03-11-06/2/44863 сказано, что первичными документами, на основании которых производятся записи в книге учета доходов и расходов, являются платежно-расчетные документы, кассовые чеки или бланки строгой отчетности, заполненные в установленном порядке, с выделением отдельной строкой суммы НДС. То есть даже при отсутствии счета-фактуры "упрощенец" не должен забывать об идентификации НДС как отдельного расхода в целях заполнения книги учета доходов и расходов и налогового контроля.
Аналогичное мнение высказано чиновниками и в Письме от 05.09.2014 N 03-11-06/2/44783. При наличии письменного согласия сторон на несоставление счетов-фактур "упрощенец" может включить в учитываемые расходы суммы НДС по оплаченным товарам (работам, услугам) на основании вышеперечисленных документов при условии, что они оформлены в установленном порядке, а сумма налога выделена в них отдельной строкой.
А если сумма налога не выделена? Ответа на этот вопрос названные разъяснения не содержат, но логично предполагать, что в таком случае в составе разрешенных расходов "упрощенца" вся сумма, указанная в подтверждающем документе, может отражаться в одной строке.

Учет налога по товарам: при приобретении или при реализации?

Если исходить из вышеизложенного, то можно смело утверждать, что предъявленный покупателю (заказчику) в расчетных и платежных документах НДС является для него самостоятельным расходом. Однако Письма ФНС России от 05.02.2014 N ГД-4-3/1891, Минфина России от 17.02.2014 N 03-11-09/6275 <2> дают повод усомниться в этом.
--------------------------------
<2> Направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 18.03.2014 N ГД-4-3/4801@.

Дело в том, что чиновники фактически привязывают уплаченный по приобретенным товарам НДС к самим товарам, а вернее, к отражению "упрощенцем" расходов по ним.
Напомним, стоимость покупных товаров, приобретенных "упрощенцем" для дальнейшей перепродажи, признается в налоговых расходах по мере реализации указанных товаров (пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). При этом налогоплательщик, применяющий УСНО, вправе признать в составе расходов косвенный налог, только если приобретенный товар оплачен, а затраты на его приобретение подлежат включению в состав расходов (пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
На основании приведенных норм чиновники делают вывод: расходы на оплату товаров признаются после фактической передачи товаров покупателю независимо от того, оплачены они покупателем или нет. Ведь сам термин "реализация" для целей налогообложения подразумевает именно передачу, а не оплату товаров (ст. 39 НК РФ).
Хотя финансисты и не отрицают, что НДС, в том числе предъявленный по приобретенным товарам, является отдельным видом расходов, но признавать его все же нужно "упрощенцу" вместе с затратами на приобретение товаров при их реализации.
Конечно, позицию чиновников можно попытаться оспорить в судебном порядке, но, как показывает практика, арбитры отдельно не вычленяют из преждевременно признанных расходов на приобретение товаров суммы предъявленного поставщиками НДС (см., например, Постановление АС ДВО от 04.12.2014 N Ф03-4975/2014 по делу N А04-50/2014). Поэтому у налогоплательщиков не так много шансов отстоять иную позицию, согласно которой НДС в качестве расхода признавался бы после его уплаты продавцу в составе стоимости товара независимо от того, как и когда учтены иные затраты на соответствующие товары.

О выставлении счетов-фактур тогда, когда это не нужно

Организации и предприниматели, применяющие спецрежимы, за отдельным исключением не признаются плательщиками НДС (п. 3 ст. 346.1, п. п. 2, 3 ст. 346.11, п. 4 ст. 346.26, п. 11 ст. 346.43 НК РФ). Выставление счетов-фактур - это обязанность, предусмотренная для плательщиков НДС (п. 3 ст. 169 НК РФ). Поэтому организации и предприниматели, пользующиеся преимуществами спецрежимов, не только освобождены от уплаты НДС, но и не должны и выставлять счета-фактуры с выделением сумм налога. Вместе с тем, как показывает практика, такие счета-фактуры выставляются. Чаще это происходит по настоятельной просьбе контрагентов, являющихся плательщиками НДС и заинтересованных в том, чтобы уменьшить налог к начислению на сумму налоговых вычетов.

К сведению. При выставлении счета-фактуры "упрощенцем" с выделенной суммой налога, подлежащей уплате в бюджет, нужно представить в налоговый орган декларацию по НДС в электронной форме (Письмо ФНС России от 04.04.2014 N ГД-4-3/6132 <3>).
--------------------------------
<3> Данный документ размещен на официальном сайте ФНС www.nalog.ru в разделе "Разъяснения ФНС, обязательные для применения налоговыми органами".

По действующему порядку (пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ) в случае выставления лицами, не являющимися плательщиками НДС (в том числе плательщиками единого налога при применении упрощенной системы налогообложения и единого сельскохозяйственного налога), покупателю товаров (работ, услуг) счета-фактуры с выделением НДС вся сумма налога, указанная в этом счете-фактуре, подлежит уплате в бюджет. Суммы НДС включаются в доходы, полученные от реализации, и облагаются единым сельскохозяйственным налогом и налогом, уплачиваемым в связи с применением УСНО, в результате чего возникает двойное налогообложение (налог начисляется с налога).
На сей факт обращено внимание в Письме Минфина России от 30.01.2015 N 03-11-11/3688. Заодно чиновники подсказали и выход из ситуации, правда, воспользоваться сейчас им пока нельзя. Законопроект N 673716-6, направленный на устранение двойного налогообложения в рассмотренной ситуации, пока еще не обрел силу закона <4>.
--------------------------------
<4> На момент сдачи журнала законопроект находился на рассмотрении для утверждения Советом Федерации.

Авторы документа предлагают исключить из состава доходов, учитываемых при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО и спецрежима для сельхозпроизводителей, суммы НДС, предъявленные налогоплательщиками покупателям товаров, работ и услуг в связи с выставлением счетов-фактур. При этом уплаченные в указанном случае суммы НДС не будут включаться и в расходы при исчислении единого сельскохозяйственного налога и налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО.
Не совсем только понятно, почему расчеты с бюджетом приравниваются к расходам. Ведь уплата - это погашение возникшего перед бюджетом обязательства, источником которого служат при косвенном налогообложении не расходы, а именно уменьшенные на налог доходы, полученные от реализации товаров (работ, услуг) (Дебет 62 Кредит 90, Дебет 90 Кредит 68).
Как бы там ни было, авторы законопроекта решили подстраховаться, чтобы спецрежимник не вздумал исключить НДС из доходов и сразу же поставить его в расходы, получая необоснованную налоговую выгоду в виде экономии на едином налоге.
Здесь же отметим, что продавец обязан уплатить в бюджет налог только в случае выставления счета-фактуры с выделением НДС. В то же время в гл. 21 НК РФ не предусмотрена обязанность спецрежимника, не выставляющего счета-фактуры, уплачивать налог при получении им платежа от покупателя, если в платежном поручении ошибочно выделен НДС (Письмо Минфина России от 18.11.2014 N 03-07-14/58618). Согласитесь, неплательщик данного налога не должен отвечать за ошибки контрагента.

НДС при продаже ОС

Вопрос с начислением НДС при продаже ОС встает у организаций и ИП, которые уплачивают ЕНВД, зависящий вовсе не от финансовых, а от физических показателей деятельности. Формально в рамках "вмененки" рассматриваемая операция не увеличивает налоговых обязательств налогоплательщика перед бюджетом. Однако получаемый при продаже основных средств (недвижимости, транспортных средств) доход облагается в рамках иных налоговых режимов, в том числе традиционной системы с уплатой НДС.
Откуда такой вывод? Из разъяснений чиновников и арбитражной практики.
В частности, как указано в Письме Минфина России от 21.07.2014 N 03-11-11/35555, реализация движимого имущества (транспортного средства) не подлежит "вмененному" налогообложению. Это разовая операция, осуществляется она вне рамок предпринимательской деятельности, с которой уплачивается ЕНВД. По данной операции следует исчислить и уплатить налоги по общему режиму налогообложения. При реализации объектов ОС плательщику ЕНВД следует исчислить в числе прочих налогов и НДС.
Правда, НДС и налог на прибыль могут быть заменены на единый налог при применении УСНО. Как следует из Письма Минфина России от 29.12.2014 N 03-11-11/68030, доходы, полученные от продажи имущества, используемого в предпринимательской деятельности, могут учитываться в составе доходов, полученных от реализации, при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением "упрощенки". Но если плательщик ЕНВД не уведомлял инспекцию о применении им УСНО в отношении иных видов деятельности, то ему ничего не остается, как уплачивать налоги по общему режиму, что подтверждает Постановление ФАС ДВО от 11.06.2014 N Ф03-2278/2014 по делу N А59-2491/2013.
Как указали судьи, реализация (продажа) имущества (транспортного средства) не входит в перечень видов предпринимательской деятельности, в отношении которых может применяться "вмененка". Указанная операция не может быть отнесена к розничной торговле и не связана с осуществлением перевозки автомобильным транспортом. Операция по реализации предпринимателем ТС по договору купли-продажи за наличный расчет не является объектом обложения ЕНВД, в связи с этим налогоплательщик должен уплачивать налоги в общеустановленном порядке, в том числе НДС.

Обратите внимание! Если имущество было оприходовано по стоимости с учетом НДС, то налоговая база при его реализации определяется по правилам п. 3 ст. 154 НК РФ как разница между ценой реализации и остаточной стоимостью имущества (Письмо ФНС России от 27.02.2015 N ГД-3-3/743).

Кстати, если ОС не использовалось для предпринимательской деятельности, осуществляемой физическим лицом в качестве ИП, то при его реализации НДС не исчисляется, поскольку на основании ст. 143 НК РФ физические лица при реализации товаров (работ, услуг) в рамках непредпринимательской деятельности плательщиками НДС не признаются (Письмо N 03-11-11/68030).

Начисление НДС при утрате налоговых преференций

Не секрет, что право на применение спецрежимов дается не пожизненно, а зависит от того, насколько налогоплательщик отвечает установленным в соответствующих главах НК РФ условиям. Если тот или иной показатель вышел за пределы нормы, то налогоплательщик теряет право на применение спецрежима, что оборачивается для него повышенными налоговыми обязательствами перед бюджетом. Обратимся к Письмам Минфина России от 18.08.2014 N 03-11-11/41131 и от 25.04.2014 N 03-11-12/19481. В них сказано, что в случае утраты права на применение патентной системы налогообложения ИП обязан исчислить НДС, подлежащий уплате в периоде, на который был выдан патент, и начислить пени на сумму налога. Однако в Письмах Минфина России от 23.01.2015 N 03-11-11/2029 и от 29.12.2014 N 03-11-12/68046 сделан прямо противоположный вывод: при утрате права на применение ПСНО пени на суммы НДС, подлежащие уплате за период, на который был выдан патент, не начисляются. Какому же разъяснению верить?
Если толковать нормы п. 7 ст. 346.45 НК РФ, на которые ссылаются чиновники в обоих случаях, буквально, то более обоснованной кажется фискальная позиция чиновников, представленная в более ранних разъяснениях, так как НДС - налог, взимаемый в рамках общего режима, а уплата авансовых платежей для него не установлена. В то же время следование более выгодным для предпринимателя разъяснениям освобождает его хотя бы от уплаты пеней (п. 8 ст. 75 НК РФ) и штрафа (пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ), но не от уплаты суммы недоимки по налогу, подлежащей уплате в соответствии с требованиями законодательства.
По мнению финансистов, уплата НДС логична даже при совмещении ПСНО и УСНО, что следует из упомянутого ранее и довольно противоречивого Письма N 03-11-11/2029.
Кстати, чиновники вспоминают и о ст. 145 НК РФ, которая освобождает от исполнения обязанностей плательщика НДС хозяйствующего субъекта, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма его выручки, полученной от реализации товаров (работ, услуг), без учета налога не превысила в совокупности 2 млн руб. В то же время названной статьей не предусмотрено освобождения от обязанности плательщика НДС предпринимателей, перешедших на ОСНО в связи с утратой права на применение ПСНО, с даты перехода на общий режим.
Раз так, то предприниматели могут получить освобождение от обязанности плательщика НДС по истечении трех календарных месяцев применения традиционной системы налогообложения. А до этого времени им придется уплатить НДС за то, что не удалось удержаться на ПСНО в течение срока, на который был выдан патент.
Радует то, что налоговым законодательством не предусмотрен срок, в течение которого предприниматель должен представить налоговые декларации по НДС за периоды до даты утраты права на применение ПСНО, за которые у него появляется обязанность исчислить налог в связи с утратой данного права. Поэтому оштрафовать ИП, потерявшего право на применение ПСНО, за представление отчетности по НДС вне какого-либо срока не получится (Письмо ФНС России от 23.01.2015 N ЕД-4-15/888@).

А знаете ли вы?..

Однако не все спецрежимники исключаются из числа плательщиков НДС.
Да, есть такой спецрежим для инвесторов, занимающихся разработкой и добычей минерального сырья, - система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции (СРП), в рамках которого НДС уплачивается наравне с налогом на прибыль, но с учетом особенностей, прописанных в ст. 346.39 НК РФ. В частности, не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения):
- передача на безвозмездной основе имущества, необходимого для выполнения работ по соглашению, между инвестором по соглашению и оператором соглашения в соответствии с программой работ и сметой расходов, которые утверждены в установленном соглашением порядке;
- передача организацией, являющейся участником не имеющего статуса юридического лица объединения организаций, выступающего в качестве инвестора в соглашении, другим участникам такого объединения соответствующей доли произведенной продукции, полученной инвестором по условиям соглашения;
- передача налогоплательщиком в собственность государства вновь созданного или приобретенного налогоплательщиком имущества, использованного для выполнения работ по соглашению и подлежащего передаче государству по условиям соглашения.
Заметим, что все освобождаемые от налогообложения операции и виды деятельности перечислены в ст. 149 НК РФ, где также установлено требование о ведении раздельного учета при осуществлении операций, подлежащих и не подлежащих налогообложению. Тем не менее это не помешало законодателю в ст. 346.39 НК РФ ввести отдельное освобождение от обложения НДС. Зачем?
По мнению автора, это сделано затем, чтобы избежать двойного налогообложения при передаче имущества в инвестиционных целях, при передаче продукции между участниками соглашения и ее последующей реализации.
Сам факт, что инвестор СРП признается плательщиком НДС, говорит о том, что остальные операции, не поименованные в приведенном списке и ст. 149 НК РФ, осуществляемые им в рамках применения этого спецрежима (например, реализация произведенной продукции), относятся к числу облагаемых. Однако стоит ли вести раздельный учет при наличии вышеперечисленных необлагаемых операций?
Вопрос на самом деле дискуссионный, но автор может дать на него отрицательный ответ, и не только потому, что ст. 346.39 НК РФ не содержит требования о ведении раздельного учета при осуществлении облагаемых и необлагаемых операций.
Напомним одно из условий налогового вычета по НДС: приобретение товаров (работ, услуг) для операций, признаваемых объектами налогообложения (пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ). Один из таких объектов - реализация продукции, полученной в рамках СРП, и все затраты, связанные с производством продукции, вполне можно квалифицировать как связанные с названной облагаемой операцией. А тот факт, что на отдельных промежуточных этапах имеют место освобожденные от обложения НДС операции, не меняет конечной цели всего соглашения - добыча природных ресурсов и их реализация в виде продукции для нужд других отраслей.
Даже передача налогоплательщиком в собственность государства вновь созданного или приобретенного налогоплательщиком имущества предполагает в дальнейшем реализацию этого имущества (в частности, прибыльной продукции). Инвестор может выступать в качестве оператора, который реализует продукцию государства за соответствующее вознаграждение, начисляя НДС с каждой облагаемой операции. Если же "входной" налог включать в себестоимость производства продукции, то завышается ее отпускная цена, а вместе с ней и увеличиваются налоговые обязательства по НДС. При этом саму по себе передачу продукции государству, выступающему в роли соинвестора, некорректно расценивать ни в качестве реализации, ни в качестве оказания некой услуги. Это выполнение условия инвестиционного соглашения на разработку и добычу ресурсов.
В итоге, по мнению автора, указанные в п. 5 ст. 346.39 НК РФ операции освобождают бухгалтера от начисления налога и не обязывают его вести раздельный учет "входного" НДС при необлагаемой передаче и облагаемой реализации продукции.
К сожалению, ни подтвердить, ни опровергнуть сказанное нечем. В распоряжении автора нет ни арбитражной практики, ни разъяснений чиновников по данному спорному вопросу. Правда, есть еще один косвенный аргумент - п. 3 ст. 346.39 НК РФ, предусматривающий без каких-либо ограничений возмещение налога при превышении суммы налоговых вычетов над общей исчисленной суммой налога к уплате в рамках заключенного СРП.

* * *

Подведем итоги.
Возможность организации документооборота с "упрощенцами" без счетов-фактур не освобождает их от выделения суммы НДС в качестве отдельного расхода, уменьшающего полученные доходы, в том числе и при реализации товаров.
"Вмененщикам" при продаже объектов ОС, пусть даже связанных с деятельностью, облагаемой ЕНВД, следует быть готовым к уплате НДС с данной разовой операции.
Предпринимателям, потерявшим право на применение ПСНО, скорее всего, придется начислить сумму НДС за период применения спецрежима, вопрос же с начислением пеней остается открытым.
Также не ясно с ведением раздельного учета по облагаемым и необлагаемым операциям инвестором, заключившим с государством соглашение о разделе продукции. Однако автор высказал свою позицию по данному поводу.

Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:
↑